Prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towaru wykorzystywanego do działalności gospodarczej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 marca 2024 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP Państwa wniosek z 4 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towaru wykorzystywanego do działalności gospodarczej. Uzupełnili go Państwo pismem 4 marca 2024 r. (wpływ 7 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług informatycznych (...). Usługi mogą być świadczone bezpośrednio na rzecz kontrahenta zgłaszającego zapotrzebowanie lub przy udziale podmiotu zagranicznego z grupy (wówczas Spółka działa jako podwykonawca). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka wykorzystuje towary m.in. do wykonania zleconych badań (testów) w zakresie poprawności działania, funkcjonalności wydajności i przepustowości sieci/urządzeń, w tym także identyfikacji problemów i tworzenia oraz ulepszania procesów automatyzacji informatycznej na rzecz podmiotów zagranicznych (dalej: Usługi Informatyczne). W tym celu Wnioskodawca dokonuje przywozu towarów m.in. z terytorium krajów trzecich na terytorium kraju (tj. importu towarów).

Do przywożonych towarów zaliczyć można m.in. komory testowe będące podstawą tworzącą środowisko testowe służące w szczególności do odizolowania urządzeń wewnątrz komór od zewnętrznego środowiska radiowego/stworzenia ruchu sieci bezprzewodowej stworzenia charakterystyki urządzenia klienta. Dzięki zastosowaniu komór urządzenia klienta znajdujące się w środowisku testowym mogą być poddawane eksperymentom w kontrolowanych i przewidywalnych warunkach. Przywożone mogą być również tłumiki częstotliwości radiowych służące do tłumienia sygnału pomiędzy urządzeniami bezprzewodowymi, rozdzielacz sygnału radiowego oraz inne niewymienione wyżej towary wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności (dalej łącznie: Towary, Urządzenia).

Przywożone do Polski Urządzenia są udostępniane Spółce na podstawie umowy z ich właścicielem (lub wskazanym przez niego podmiotem) albo podmiotem zagranicznym z Grupy. Uzgodnienie w zakresie udostępnienia Urządzenia stanowi jeden z elementów zlecenia Usług Informatycznych. Obecność Urządzeń na terytorium Polski jest niezbędna do prawidłowej realizacji świadczenia przez Spółkę.

Przedmiotem wniosku jest potwierdzenie prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z przywozem z terytorium państw trzecich Urządzeń wykorzystywanych do świadczenia przez Spółkę Usług Informatycznych.

Spółka dokonuje importu towarów w ramach procedury dopuszczenia do obrotu. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, Spółka jest podatnikiem na gruncie VAT, a zatem obowiązek zapłaty VAT należnego z tytułu importu towarów obciąża Wnioskodawcę. Dokonując zgłoszenia celnego Spółka działa przez przedstawiciela bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych. Import rozliczany jest przez Spółkę: na zasadach „ogólnych”, tj. zgodnie z art. 33 ustawy o VAT (tj. Spółka oblicza i wykazuje kwotę podatku w zgłoszeniu celnym, a następnie wpłaca kwotę VAT należnego na rzecz właściwego organu).

Transport Towarów odbywa się z terytorium państwa trzeciego (od właściciela lub wskazanego przez niego podmiotu) do Polski (do miejsca, w którym są świadczone Usługi Informatyczne) co do zasady, na warunkach dostawy Incoterms DAP (…) Delivered At Place). Po zakończeniu korzystania z Urządzeń, wracają one do właściciela (lub do miejsca wskazanego przez niego). Ich zwrot następuje zazwyczaj w terminie późniejszym na zasadach ustalonych przez strony tj. po uzgodnieniu z właścicielem Towarów. Prawo własności Urządzeń na żadnym etapie nie jest przenoszone na Spółkę (Spółka nie nabywa również prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Wnioskodawca nie płaci wynagrodzenia z tytułu użytkowania Towarów. Z uwagi na to, że Usługi Informatyczne świadczone przy udziale Towarów są sprzedawane finalnie wyłącznie na rzecz właściciela Urządzenia lub wskazanego przez niego podmiotu, fakt udostępnienia Urządzenia nie jest bezpośrednio uwzględniony w kalkulacji ceny Usługi Informatycznej, niemniej jest on odzwierciedlony pośrednio w jej cenie, która jest co do zasady niższa niż w przypadku gdyby Spółka potencjalnie była zobowiązana do wynajęcia/zakupu identycznego towaru od podmiotu trzeciego, za dodatkową opłatą. Innymi słowy, wartość zaimportowanych Urządzeń jest pośrednio uwzględniania w kalkulacji ceny za Usługi Informatyczne (efektywnie pomniejsza ich cenę).

Spółka nie będzie miała swobody w dysponowaniu Towarami, będzie uprawniona wyłącznie do wykonywania na nich określonych czynności zmierzających do prawidłowego wyświadczenia usługi na rzecz kontrahenta.

W związku z dokonywaną odprawą celną Spółka posiada zestaw dokumentów, na który składa się co do zasady:

• poświadczone zgłoszenie celne ZC299,
• dokument „proforma invoice” (wskazujący wartość Towaru dla celów celnych, ale niedokumentujący przeniesienia praw do towaru na Spółkę, ani też kwoty należnej od Spółki),
• list przewozowy (tj. list lotniczy),
• deklarację zgodności Towaru z przepisami unijnymi.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, nie wystąpi żadna z przesłanek wyłączających możliwość skorzystania z prawa do odliczenia wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Pytanie

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu Towarów zrealizowanego na warunkach opisanych we wniosku?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

W opinii Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu Towarów zrealizowanego na warunkach opisanych we wniosku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Definicja podatnika w imporcie towarów

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT: „ opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają: 3) import towarów na terytorium kraju”. Jednocześnie, na podstawie art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, przez import towarów rozumie się „przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej”.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towarze zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Tym samym, co do zasady, każdy przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego do Polski stanowi import towarów, dla którego podatnikiem jest podmiot, na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła - niezależnie od tego, czy na gruncie przepisów celnych importowany towar jest w części lub też w całości zwolniony z cła.

Import towarów stanowi zatem czynność opodatkowaną VAT o charakterze faktycznym i jest niezależny od przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Tym samym, status podatnika VAT z tytułu importu towarów nie jest uzależniony od przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Tym samym, status podatnika VAT z tytułu importu towarów nie jest uzależniony od tego, czy dany podmiot nabył prawo do rozporządzania towarów jak właściciel (istotny jest natomiast obowiązek uiszczenia cła zgodnie z przepisami celnymi, który może spoczywać zarówno na właścicielu towaru, jak i na innym podmiocie, np. tymczasowym użytkowniku).

W tym miejscu, Spółka chciałaby wskazać na regulacje w zakresie prawa celnego, wskazujące na to, który podmiot zobowiązany będzie do uiszczenia cła. I tak zgodnie z art. 77 ust. 1 UKC, dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym procedurą dopuszczenia do obrotu. Na podstawie art. 77 ust. 3 UKC dłużnikiem jest zgłaszający, a w przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego.

Obowiązek uiszczenia cła będzie zatem spoczywać zasadniczo na zgłaszającym towary do procedury importu towarów. W przedstawionym stanie faktycznym będzie to Wnioskodawca działający przez przedstawiciela bezpośredniego, zobowiązany do zapłaty nie tylko należności celnych przywozowych, ale również podatku VAT importowego.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego –– warunki wynikające z ustawy o VAT

Stosownie do art. 168 lit. e Dyrektywy VAT: „jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego”.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi - w przypadku importu towarów - kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w przypadku odprawy celnej Wnioskodawca rozlicza kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów na zasadach „ogólnych”, tj. zgodnie z art. 33 ustawy o VAT (tj. Spółka oblicza i wykazuje kwotę podatku w zgłoszeniu celnym, a następnie wpłaca kwotę VAT należnego na rzecz właściwego organu).

W takim przypadku - stosownie do powyższego przepisu - kwotę podatku naliczonego stanowi kwota wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego.

Jednocześnie, sytuacje, w których wyłączone jest prawo do odliczenia VAT naliczonego wymienione zostały w art. 88 ustawy VAT. W odniesieniu do importu towarów, zastosowanie znajduje w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym, „Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy: wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a)stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

b)podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c)potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej czynności;”

Niemniej jednak, w analizowanej sytuacji, nie wystąpi żadna z powyższych przesłanek.

Mając na uwadze regulacje przedstawione powyżej należy podkreślić, że ustawa o VAT uzależnia prawo do odliczenia VAT importowego od:

i. dokonania zgłoszenia celnego (tj. wystąpienia VAT należnego po stronie podatnika);

ii. niewystąpienia wskazanych powyżej przesłanek wymienionych w art. 88 ustawy o VAT; oraz

iii. wykorzystania importowanych towarów na cele wykonywanej działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu VAT; a także dodatkowo od

iv. dysponowania dokumentem celnym, z którego wynika kwota podatku.

Jednocześnie, żaden przepis przywołanych aktów prawnych nie uzależnia odliczenia VAT importowego od nabycia prawa własności/prawa do rozporządzania jak właściciel przedmiotem importu. Skoro bowiem import towarów występuje również wówczas, gdy importer nie nabywa prawa do rozporządzania importowanymi towarami jak właściciel (co wiąże się z obowiązkiem opodatkowania VAT), to również prawo do odliczenia VAT naliczonego może przysługiwać podmiotowi niebędącemu właścicielowi towarów. W szczególności, możliwe są sytuacje, w których podmiot niebędący właścicielem importowanych towarów wykorzystuje je dla celów prowadzonej działalności gospodarczej (przykładowo - jak w analizowanym przypadku – świadcząc Usługi Informatyczne przy wykorzystaniu Towarów).

Tym samym, wprowadzanie dodatkowych warunków odliczenia VAT naliczonego (innych niż wskazane powyżej i niewynikających wprost z przepisów ustawy o VAT) byłoby naruszeniem zasady neutralności podatku VAT.

Zasada neutralności

Spółka pragnie podkreślić, iż jedną z naczelnych zasad funkcjonowania systemu VAT w Unii Europejskiej jest zasada neutralności, zgodnie z którą VAT powinien być ponoszony przez ostatecznego konsumenta towarów i nie powinien być ponoszony przez podatnika. W związku z tym, przepisy krajowe nie mogą być wykorzystywane w sposób, który powodowałby przerzucenie ciężaru na podatnika, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT.

Jak podkreśla Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał) w swoim orzecznictwie, prawo do odliczenia VAT naliczonego stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu oraz przysługuje w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. TSUE wskazał w przedmiotowym wyroku, jakie wystarczy spełnić warunki – zgodnie z przepisami unijnymi – by doszło do realizacji tego prawa: „W celu skorzystania z prawa do odliczenia, po pierwsze, dany podmiot ma być podatnikiem w rozumieniu tej dyrektywy, oraz po drugie, towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na dalszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, a owe towary i usługi powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. Jeżeli przesłanki te są spełnione, co do zasady nie można odmówić korzystania z prawa do odliczenia” (sprawa o sygn. C-18/13 Maks Pen).

Jednocześnie jak wskazuje się w orzecznictwie TSUE, związek nabytych towarów/usług z czynnościami opodatkowanymi może być zarówno pośredni, jak i bezpośredni. Zdaniem TSUE prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje podatnikowi nawet jeśli nabywanych towarów lub usług nie można połączyć z konkretną czynnością opodatkowaną VAT. Istotny jest natomiast ogólny wpływ nabytych towarów/usług na funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, jeżeli jego celem i przedmiotem działalności jest wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Co istotne, transakcje takie jak import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, czy też import usług powinny być w pełni neutralne podatkowo, przy założeniu, że są one dokonywane przez podatnika VAT, dla celów prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. Należy bowiem zauważyć, iż w tym przypadku to nabywca/podmiot dokonujący importu jest zobowiązany do zapłaty VAT należnego (a zatem ten sam podmiot powinien być uprawniony do jego odliczenia jako VAT naliczonego). Okoliczność ta znajduje odzwierciedlenie w brzmieniu przepisów, które w takich przypadkach nie nakładają na podatnika żadnych dodatkowych obowiązków ani warunków (za wyjątkiem wspomnianego już związku poczynionych wydatków z działalnością gospodarczą/czynnościami opodatkowanymi VAT).

Prawo do odliczenia VAT naliczonego w analizowanym przypadku

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

• Towary są udostępniane Spółce na podstawie umowy z ich właścicielem (lub wskazanym przez niego podmiotem) albo podmiotem zagranicznym z Grupy. Uzgodnienie w zakresie udostępnienia Urządzenia stanowi jeden z elementów zlecenia Usługi Informatycznej.
• Wnioskodawca nie płaci wynagrodzenia z tytułu użytkowania Towarów, jednak wartość zaimportowanych Urządzeń jest uwzględniania w kalkulacji ceny za Usługi Informatyczne (pomniejsza ich cenę).
• Spółka jest podatnikiem VAT z tytułu dokonania importu analizowanych Towarów i rozlicza VAT należny poprzez zapłatę bezpośrednio na rachunek właściwego organu.
• W związku z odprawą celną, Spółka gromadzi zestaw dokumentów obejmujący m.in. poświadczone zgłoszenie celne ZC299.
• W analizowanej sytuacji, nie wystąpi żadna z przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Należy także podkreślić, iż w analizowanym przypadku, bez dokonania importu Urządzeń wskazanych w opisie sprawy, nie byłoby możliwe świadczenie przez Spółkę Usług Informatycznych (tj. wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu VAT). Tym samym, związek z czynnościami opodatkowanymi jest w tym przypadku bezpośredni i bezsporny (dokonanie importu Towarów w analizowanej sprawie wręcz warunkuje możliwość wykonania czynności opodatkowanych, które są jego efektem).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu Towarów zrealizowanego na warunkach opisanych w niniejszym wniosku.

Stanowiska organów podatkowych

Powyższe wnioski znajdują również potwierdzenie w stanowiskach prezentowanych przez organy w podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Tak w szczególności:

• w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.190.2023.1.KK, w której Dyrektor Krajowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) stanął na stanowisku, zgodnie z którym „(…) Zatem, skoro importowane towary są/będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane do czynności opodatkowanych (lub z nimi zrównanych czynności poza terytorium kraju) i jednocześnie koszt importowanych towarów jest/będzie wliczony w cenę sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów oraz świadczonych usług, należy uznać, że Wnioskodawcy jako importerowi przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu importu towarów realizowanego w siedmiu opisanych scenariuszach, pomimo, że część z tych towarów nie stanowi/nie będzie stanowić własności Wnioskodawcy”.

• w interpretacji indywidualnej z dnia 13 lipca 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.235.2022.2.RM, w której DKIS zajął następujące stanowisko „(…) Zatem skoro importowane towary będą przez Państwa wykorzystywane do czynności opodatkowanych i jednocześnie koszt importowanych towarów będzie wliczony w cenę sprzedawanych przez Państwa towarów oraz usług, należy uznać, że - pomimo że nie będą Państwo właścicielem importowanych towarów - będą Państwo mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu importu towarów (półproduktów – Przypadek 1 i części zamiennych – Przypadek 2) wynikającego z otrzymanego dokumentu celnego.”
• w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2021 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.215.2021.1.JK, zgadzając się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(…) Należy także podkreślić, iż w obu analizowanych przypadkach, bez dokonania importu towarów wskazanych w opisie sprawy, nie byłoby możliwe przeprowadzenie przez Spółkę produkcji wyrobów gotowych (szyb samochodowych), a zatem wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w postaci sprzedaży tych wyrobów). Tym samym, związek z czynnościami opodatkowanymi jest w tym przypadku bezpośredni i bezsporny (dokonanie importu towarów w analizowanej sprawie wręcz warunkuje możliwość wykonania czynności opodatkowanych, które są jego efektem). Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu towarów zrealizowanego na warunkach opisanych zarówno w ramach Przypadku 1, jak i Przypadku 2. (…)”.
• Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 października 2020 r., 0112-KDIL1-3.4012.304.2020.2.TK potwierdzono prawo do odliczenia VAT importowego pomimo braku nabycia prawa własności: „Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy - na podstawie na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy - przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od importowanych towarów wykorzystywanych do działalności opodatkowanej, tj. świadczenia „usług serwisowych” na rzecz Gwarantów, ponieważ gdyby czynności te były wykonywane w kraju to Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia - z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności. (...) Bez znaczenia pozostaje fakt, iż właścicielem importowanego towaru pozostają Gwaranci, gdyż to Wnioskodawca jest importerem przedmiotowych towarów i to on na podstawie art. 33a ustawy rozlicza podatek należny z tytułu importu - na który posiada dokumentację.”
• Również w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 marca 2019 r., 0113-KDIPT1-2.4012.908.2018.2.PRP potwierdzono prawo do odliczenia VAT importowego pomimo braku nabycia prawa własności: „(…) W każdym przypadku należy zatem badać, czy koszt towarów powodujących naliczenie podatku z tytułu importu jest włączony w cenę transakcji objętych podatkiem należnym (w cenę towarów lub usług), świadczonych przez tego konkretnego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej. W okolicznościach niniejszej sprawy powyższa przesłanka jest spełniona, bowiem koszt zaimportowanych maszyn jest wliczany (wkalkulowany) w cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej. Ponadto Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a zaimportowane maszyny – jak wskazał Wnioskodawca – są wykorzystywane do świadczenia usług, które podlegają opodatkowaniu poza terytorium kraju, tj. w ….(...)”. Co istotne Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że „(…) Wynagrodzenie należne X od Y z tytułu świadczonych przez X usług będzie kalkulowane w oparciu o koszty poniesione przez X na wykonanie tej usługi oraz powiększone o narzut. Kalkulacja ceny będzie zatem uwzględniała koszt udostępnionych X nieodpłatnie maszyn. Gdyby bowiem X nabyła maszyny na własność lub musiała płacić za nie wynagrodzenie, cena za usługi świadczone w oparciu o te maszyny byłaby wyższa. Zatem wartość zaimportowanych maszyn jest uwzględniania w kalkulacji ceny za usługi, wpływa na cenę usług X obniża ją.(…)”.
• Podobnie stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 13 października 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.376.2023.2.MR, DKIS z dnia 17 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.674.2020.1.PJ, z 22 kwietnia 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.55.2020.1.PJ, Dyrektora IS w Katowicach z 9 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP2.4512.805.2016.1.IK, Dyrektora IS w Bydgoszczy z 26 stycznia 2012 r., sygn. ITPP2/443--1590/11/AK1590/11/AK).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 i 5 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 pkt 7 ustawy:

Powyższa definicja kładzie nacisk przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu bądź stosunek prawny, w ramach którego dokonano przywozu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 26a ust. 2 ustawy:

Natomiast, zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy:

Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do zasady, powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.

Ponadto, w myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.) – zwanym dalej UKC:

Stosownie do art. 77 UKC:

Według art. 18 ust. 1 UKC:

Art. 33 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 33 ust. 4 ustawy:

Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie wiążą się ze specyfiką importu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Przede wszystkim należy podkreślić, że obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów ciąży na osobach przywożących towary, bez względu na to, czy są one podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy czy też nie. W konsekwencji każdy podmiot importujący towary obowiązany jest uiścić podatek z tytułu importu towarów, ponieważ w tym przypadku podatek obciąża czynność faktyczną, jaką jest przywóz towarów.

Przepisy nie uzależniają natomiast powstania tego obowiązku od warunku posiadania przez importera prawa do dysponowania towarem jak właściciel.

Na podstawie ww. przepisów należy stwierdzić, że import towarów jest jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a podatnikiem, czyli podmiotem zobowiązanym do opodatkowania importu, jest importer.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy:

Zatem, zgodnie z powołanym art. 86 ustawy, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy czym - stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku naliczonego wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego.

Jednocześnie, w myśl art. 168 lit. e) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.):

Oznacza to, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT należnego lub zapłaconego w związku z importem towarów do państwa członkowskiego, w którym przeprowadza on transakcje podlegające opodatkowaniu w zakresie, w jakim te (importowane) towary są wykorzystywane do celów tych opodatkowanych transakcji.

Z treści wniosku wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzicie działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług informatycznych na rzecz podmiotów zagranicznych, w szczególności, w branży usług inżynierii cyfrowej. Usługi mogą być świadczone bezpośrednio na rzecz kontrahenta zgłaszającego zapotrzebowanie lub przy udziale podmiotu zagranicznego z grupy (wówczas działacie Państwo jako podwykonawca). W ramach prowadzonej działalności, wykorzystujecie Państwo towary m.in. do wykonania zleconych badań (testów) w zakresie poprawności działania, funkcjonalności wydajności i przepustowości sieci/urządzeń, w tym także identyfikacji problemów i tworzenia oraz ulepszania procesów automatyzacji informatycznej na rzecz podmiotów zagranicznych (Usługi Informatyczne). W tym celu dokonujecie Państwo przywozu towarów m.in. z terytorium krajów trzecich na terytorium kraju (tj. importu towarów). Do przywożonych towarów zaliczyć można m.in. komory testowe, tłumiki częstotliwości radiowych oraz rozdzielacz sygnału radiowego oraz inne niewymienione wyżej towary wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności. Przywożone do Polski Towary są udostępniane Państwu na podstawie umowy z ich właścicielem (lub wskazanym przez niego podmiotem) albo podmiotem zagranicznym z Grupy. Uzgodnienie w zakresie udostępnienia Towarów stanowi jeden z elementów zlecenia Usług Informatycznych. Obecność Urządzeń na terytorium Polski jest niezbędna do prawidłowej realizacji świadczenia przez Państwa. Państwo dokonujecie importu towarów w ramach procedury dopuszczenia do obrotu. Jesteście Państwo podatnikiem na gruncie VAT, a zatem obowiązek zapłaty VAT należnego z tytułu importu towarów obciąża Państwa. Dokonując zgłoszenia celnego działacie Państwo przez przedstawiciela bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych. Import rozliczany jest przez Państwa: na zasadach „ogólnych”, tj. zgodnie z art. 33 ustawy o VAT (tj. obliczacie Państwo i wykazujecie kwotę podatku w zgłoszeniu celnym, a następnie wpłacacie kwotę VAT należnego na rzecz właściwego organu). Transport Towarów odbywa się z terytorium państwa trzeciego (od właściciela lub wskazanego przez niego podmiotu) do Polski (do miejsca, w którym są świadczone Usługi Informatyczne) co do zasady, na warunkach dostawy Incoterms DAP (…) Delivered At Place). Po zakończeniu korzystania z Urządzeń, wracają one do właściciela (lub do miejsca wskazanego przez niego). Ich zwrot następuje zazwyczaj w terminie późniejszym na zasadach ustalonych przez strony tj. po uzgodnieniu z właścicielem Towarów. Prawo własności Urządzeń na żadnym etapie nie jest przenoszone na Państwa, Państwo nie nabywacie również prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Spółka nie będzie miała swobody w dysponowaniu Towarami, będzie uprawniona wyłącznie do wykonywania na nich określonych czynności zmierzających do prawidłowego wyświadczenia usługi na rzecz kontrahenta. Nie płacicie Państwo wynagrodzenia z tytułu użytkowania Towarów. Wartość zaimportowanych Urządzeń jest pośrednio uwzględniania w kalkulacji ceny za Usługi Informatyczne (efektywnie pomniejsza ich cenę). W związku z dokonywaną odprawą celną Spółka posiada zestaw dokumentów, na który składa się co do zasady: poświadczone zgłoszenie celne ZC299, dokument „proforma invoice”, list przewozowy, deklarację zgodności Towaru z przepisami unijnymi. Nie wystąpi żadna z przesłanek wyłączających możliwość skorzystania z prawa do odliczenia wskazanych w art. 88 ustawy.

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy powzięli Państwo wątpliwości, czy mają Państwo prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu towarów.

Jak wskazano, kwestia prawa do odliczenia VAT z tytułu importu towarów uregulowana została w art. 86 ustawy, zgodnie z którym podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy czym, kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego. Zatem, aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych dokumentów celnych, warunkiem koniecznym jest wykorzystanie importowanego towaru do działalności opodatkowanej tego podatnika. Przy czym, jak wskazał TSUE w wyroku z 25 czerwca 2015 r. w sprawie C-187/14 DSV Road, koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku powinien być włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie, jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, dokonujecie Państwo importu towarów (komory testowe, tłumiki częstotliwości radiowych oraz rozdzielacz sygnału radiowego), o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy. Wskazali Państwo, że kwotę podatku wykazujecie w zgłoszeniu celnym, a następnie wpłacacie kwotę podatku VAT należnego na rzecz właściwego organu. Jednocześnie wskazali Państwo, że importowane towary są wykorzystywane przez Państwa do prawidłowej realizacji świadczonych przez Państwa Usług Informatycznych, w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Koszt importowanych towarów jest pośrednio uwzględniony w kalkulacji ceny za Usługi Informatyczne (efektywnie pomniejsza ich cenę). Prawo własności towarów na żadnym etapie nie jest przenoszone na Państwa oraz nie nabywacie również prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem w analizowanym przypadku istnieje/będzie istniał związek pomiędzy importem towarów (komory testowe, tłumiki częstotliwości radiowych oraz rozdzielacz sygnału radiowego) a świadczeniem Usług Informatycznych realizowanych w ramach Państwa działalności gospodarczej.

Tym samym skoro importowane towary (komory testowe, tłumiki częstotliwości radiowych oraz rozdzielacz sygnału radiowego) są przez Państwa wykorzystywane do czynności opodatkowanych i jednocześnie koszt importowanych towarów jest pośrednio uwzględniony w kalkulacji ceny za Usługi Informatyczne (efektywnie pomniejsza ich cenę), należy uznać, że pomimo że nie są/nie będą Państwo właścicielem importowanych towarów to mają/będą Państwo mieli prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu towarów wynikającego z otrzymanego dokumentu celnego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).